Norme comptable relative aux revenus dans les entreprises d’assurance et/ou de réassurance
Objectif de la norme
L’activité d’assurance et/ou de réassurance se caractérise par :
• une inversion du cycle de la production : la prime est encaissée immédiatement, alors que la prestation et le règlement de l’indemnité interviennent ultérieurement;
• une promesse de prestation qui peut se réaliser comme elle peut ne pas se réaliser.
Les produits des entreprises d’assurance et/ou de réassurance regroupent à la fois
les revenus et les gains. Les revenus sont les produits provenant des activités
techniques et financières qui s’inscrivent dans le cadre de l’exploitation centrale et
permanente. Ils sont généralement pris en compte lorsqu’une augmentation
d’avantages économiques futurs, liée à une augmentation d’actif ou à une
diminution de passif, s’est produite et qu’elle peut être mesurée de façon fiable.
L’objectif de la présente norme est de définir la façon selon laquelle ces revenus
sont mesurés, le moment de leur constatation dans les états financiers de
l’entreprise et de déterminer la nature des informations à fournir à leur sujet. Cette
norme couvrira les opérations relatives aux primes d’assurance et de réassurance.
Champ d’application
La présente norme est applicable à toutes les entreprises d’assurance et/ou de
réassurance soumises à la tenue et la publication de leurs états financiers en
Tunisie. Elle concerne la comptabilisation des produits générés par le cours
des activités techniques s’inscrivant dans le cadre de l’exploitation centrale ou
permanente de l’entreprise.
Les produits des activités financières provenant des placements mobiliers et
immobiliers qui constituent des revenus pour les entreprises d’assurance et/ou de
réassurance sont développés dans une norme spécifique relative aux placements et
ne sont donc pas traités dans le cadre de cette norme.
La présente norme ne traite pas des commissions reçues des réassureurs et des
coassureurs dans la mesure où les produits reçus sont censés couvrir les frais de
gestion engagés par l’entreprise d’assurance et/ou de réassurance et ne constituent donc pas des revenus au sens de la présente norme.
Définitions
Dans la présente norme, les termes ci-après sont utilisés avec les significations
suivantes :
a) La prime ou cotisation
La prime ou cotisation est la rémunération que perçoit l’assureur et/ou le réassureur en contrepartie du risque assuré conformément aux termes du contrat.
Le montant de la prime ou de la cotisation intègre les différents éléments suivants : • la prime pure qui correspond à la valeur probable des prestations pécuniaires qui seront versées aux assurés. Elle intègre notamment la probabilité de survenance du sinistre et l’intensité du sinistre probable (son coût moyen) et la valeur actuelle probable, • les chargements qui visent à couvrir les frais de gestion et d’acquisition engagés par l’entreprise d’assurance et/ou de réassurance, • les taxes d’assurance et les diverses contributions qui sont collectées par l’assureur et reversées au profit de l’Etat. L’ensemble constitué par la prime pure et les chargements de gestion des risques est dénommé prime de risque. La prime de risque majorée des autres chargements est appelée prime commerciale, et lorsqu’elle est augmentée des taxes, prime totale. Les affaires directes correspondent aux primes ou cotisations relatives à des contrats distribués directement ou par le biais d’un intermédiaire pour lequel l’assureur reste seul responsable du paiement des prestations vis à vis de l’assuré. Les acceptations correspondent aux primes ou cotisations reçues d’un assureur ou d’un réassureur (le cédant) relatives à des contrats qui ont été distribués par luimême ou par un autre assureur (cas des rétrocessions) selon des modalités variables prévues dans le traité de réassurance. L’assureur ou le réassureur qui accepte les primes ou cotisations (le cessionnaire) est lié au cédant par le traité qui n’est cependant pas opposable à l’assuré. L’assureur direct est seul engagé vis à vis de l’assuré et doit donc constituer la totalité des provisions techniques brutes. La coassurance consiste à diviser la garantie d’un risque important entre plusieurs assureurs responsables vis-à-vis de l’assuré de la seule part acceptée. Les primes ou cotisations de contrats en coassurance sont considérées à ce titre comme des affaires directes.
b) Les ristournes de primes ou de cotisations Il s’agit du remboursement à l’assuré d’une partie de la cotisation ou de la prime qu’il a versée. Il peut s’agir notamment des remboursements effectués pour la modification ou la suspension volontaire des garanties du contrat. c) Les compléments de primes ou de cotisations Il s’agit des compléments de primes ou de cotisations demandées à l’assuré notamment dans le cas où le montant de celles-ci dépend d’une déclaration de l’assuré et pour lesquelles un appel de primes a été effectué sur des bases estimatives. d) Les primes émises Ce sont les primes ayant fait l’objet d’une émission. On distingue généralement en assurance non – vie les primes comptant, relatives aux affaires nouvelles et les primes terme, pour les affaires en tacite reconduction ou pour celles dont les primes sont fractionnées c’est à dire dont le paiement est effectué selon un échéancier prédéterminé indépendant de la période de garantie contractuelle. En assurance vie, on distingue les primes uniques, les primes périodiques et les versements libres. e) Les annulations de primes Les annulations de primes sont les quittances qui ont été annulées par l’entreprise d’assurance et/ou de réassurance du fait notamment du non paiement des primes, de primes émises à tort par l’entreprise ou d’avenants avant l’échéance modifiant les conditions du contrat. f) Les primes acquises et non émises (PANE) Les primes acquises et non émises sont des primes afférentes à l’exercice courant mais n’ayant pu être émises ; elles peuvent être assimilées à des produits non encore facturés. Les motifs de constitution des primes acquises et non émises sont les suivants : • les contrats dits à déclaration pour lesquels l’émission des primes s’effectue au moment de la réception de la déclaration. Le cas le plus fréquent concerne les assurances basées sur la masse salariale ou le chiffre d’affaires d’une entreprise pour lesquels l’assureur ne dispose des informations qu’au cours de l’exercice suivant, • les contrats pour lesquels l’émission n’a pu être effectuée en raison de retard dans les services émission ou dans les traitements informatiques, • lorsque les primes mises en recouvrement ont fait l’objet d’une annulation comptable et que la fraction des primes non contestée n’a pas encore fait l’objet d’une nouvelle émission,
• dans le cas de coassurance passive, l’émission des primes est généralement constatée à la réception des documents contractuels relatifs à l’opération de coassurance et nécessite la constitution de primes acquises et non émises. g) Les primes non acquises (PNA) Les primes non acquises correspondent à la fraction des primes émises ou des primes acquises et non émises qui concerne l’exercice suivant ou les exercices ultérieurs. h) Les primes à annuler Les primes à annuler, appelées également provision pour annulation de primes, sont comptabilisées lors de chaque inventaire. Elles sont destinées à faire face aux annulations futures pouvant intervenir après la clôture de l’exercice sur les primes émises et les primes acquises et non émises. Les primes à annuler ne sont pas affectées précisément à un ou plusieurs assurés déterminés mais sont évaluées sur la base de méthodes statistiques reconnues. i) Les frais d’acquisition reportés Les frais d’acquisition reportés comprennent la fraction imputable aux exercices ultérieurs des commissions versées aux intermédiaires ainsi que les coûts internes d’acquisition, tels qu’ils ressortent de la répartition des charges par destination, qui ont été comptabilisés en charge de l’exercice en cours ou des exercices antérieurs. j) Les primes cédées Les primes cédées correspondent aux primes qui sont reversées par la cédante au cessionnaire (assureur ou réassureur) en contrepartie des risques qu’il a accepté de garantir. k) Les primes acceptées Les primes acceptées correspondent aux primes reçues par le cessionnaire en contrepartie des risques qu’il a accepté de garantir. l) Les primes rétrocédées Les primes rétrocédées correspondent à la partie des primes acceptées qui est cédée à un réassureur appelé rétrocessionnaire. m) Les entrées en portefeuille L’entrée en portefeuille correspond à la prise en charge par le réassureur moyennant rémunération des risques déjà en cours et de la sinistralité rattachée, au moment de l’entrée en vigueur du traité.
n) Les sorties de portefeuille
La sortie de portefeuille correspond à la libération du réassureur de ses engagements sur les risques en cours et la sinistralité rattachée, à l’expiration du traité.
o) La réassurance facultative
La réassurance est dite facultative lorsque l’assureur ou le réassureur doit informer le réassureur ou le rétrocessionnaire sur la nature du risque concerné et que celui ci a la possibilité d’accepter ou de refuser d’accorder sa garantie.
p) La réassurance proportionnelle
L’échange des consentements entre l’assureur (ou le réassureur) et le réassureur cessionnaire (ou rétrocessionnaire) est formalisé par un traité qui matérialise les engagements réciproques de chacune des parties.
q) La réassurance non proportionnelle
L’échange des consentements entre l’assureur (ou le réassureur) et le réassureur cessionnaire (ou le rétrocessionnaire) est formalisé par un traité qui matérialise les engagements réciproques de chacune des parties.
La réassurance est dite non proportionnelle lorsque les sinistres ne sont pas cédés dans la même proportion que les primes. Il existe deux types de réassurance non proportionnelle, le traité en excédent de sinistres (XL) et le traité en excédent de taux de sinistre (SL).
Règles de prise en compte et d’évaluation
Mesure des revenus
Les revenus doivent être mesurés à la juste valeur des contreparties reçues ou
à recevoir au titre de la vente du contrat d’assurance ou de l’acceptation d’un
risque.
Cette juste valeur est généralement déterminée par les tarifs pratiqués par
l’entreprise d’assurance et/ou de réassurance et éventuellement une entente entre
l’entreprise d’assurance et l’assuré dans le cadre des dérogations tarifaires qui
peuvent être pratiquées. Dans le cas des acceptations, la juste valeur est déterminée
par la valeur des primes qui seront versées par l’assureur direct au titre des risques
couverts telles qu’elles sont définies dans le traité de réassurance. Les taxes sur les
contrats d’assurances collectées pour le compte de l’Etat ne font pas partie des
revenus.
Constatation des revenus
Assurance non – vie
Primes émises
Les revenus provenant de la distribution des contrats d’assurance et des
acceptations en réassurance doivent être comptabilisés dès la prise d’effet des
garanties prévues au contrat d’assurance c’est à dire à la signature de celui-ci
même si le montant de la prime n’a pas encore fait l’objet d’un encaissement
par l’entreprise d’assurance et /ou de réassurance.
Pour les contrats d’assurance qui peuvent être reconduits par tacite reconduction, la
prise d’effet des garanties est considérée, en l’absence d’éléments infirmant cette
position, comme étant la date anniversaire de l’échéance du contrat de telle sorte
qu’il n’y ait pas rupture de la période de couverture.
Le fractionnement des primes d’assurance doit être considéré comme une
modalité de paiement des primes et non comme un fractionnement de la
couverture d’assurance.
Ainsi, dans le cas d’un contrat annuel avec paiement fractionné, l’émission doit être
réalisée pour la totalité de l’année et chaque paiement vient amortir la créance qui
a été constatée par l’assureur.
Toutefois, et au cas où le contrat stipule une possibilité de résiliation en cours de
période, les entreprises d’assurance et/ou de réassurance peuvent ne comptabiliser
que les quittances émises et procéder aux régularisations à chaque arrêté publiable.
Primes en coassurance
Les primes en coassurance doivent être comptabilisées dès lors que
l’entreprise dispose d’une information suffisamment précise et fiable de
l’apériteur pour permettre la mesure du revenu.
Ristourne de prime ou de cotisation
Les ristournes de primes doivent être comptabilisées par l’entreprise
d’assurance dès lors du remboursement effectif à l’assuré sous la forme d’une
sortie de liquidité ou d’un avoir sur la prime suivante.
Ces ristournes accordées au cours de l’année d’émission de la prime sont comptabilisées en déduction de la prime émise.
Annulations de primes
Dans le cas où une annulation de prime interviendrait ultérieurement à son
émission, le montant de cette annulation est individualisé et porté en
déduction des primes dans les états financiers.
Primes acquises et non émises
Lors de chaque inventaire dans le cas où, pour des raisons techniques, la
prime telle que définie ci-dessus n’a pas fait l’objet d’une émission elle doit
être inscrite dans les revenus en utilisant les primes acquises et non émises.
Primes non acquises
Dans le cas où la garantie accordée porte sur plusieurs exercices comptables,
seule la part de la prime qui correspond à la période de garantie de l’exercice
en cours doit être intégrée dans les revenus de la période.
Ainsi, lors de chaque inventaire, la part des primes qui correspond à
l’exercice suivant ou des exercices ultérieurs doit faire l’objet d’un
rattachement. Ce rattachement est fait par le biais de provisions calculées sur
la base de la méthode du prorata temporis et porte sur la prime commerciale,
c’est-à-dire la prime de risque majorée des différents chargements.
La variation d’un exercice sur l’autre du poste des provisions pour primes non acquises est
inscrite sur une ligne spécifique de l’état de résultat technique sous la ligne des primes
émises.
L’ensemble constitué par les primes émises (compte tenu des annulations, des ristournes sur primes, des variations des primes acquises et non émises et des primes à annuler) et la variation des primes non acquises constituent les primes acquises.
Primes à annuler
Lors de chaque inventaire, les entreprises doivent évaluer, selon des méthodes
statistiques reconnues, les annulations de primes qui interviendront sur les
primes émises et les primes acquises et non émises.
Provision pour ristournes
Lors de chaque inventaire, les entreprises doivent évaluer les ristournes de primes
qui interviendront sur les primes émises et les primes acquises et non émises.
Frais d’acquisition reportés
Lors de chaque inventaire, les entreprises doivent inscrire à l’actif du bilan les frais
d’acquisition des contrats pour la fraction non imputable à l’exercice. La période
d’imputation des frais d’acquisition ne peut s’étendre au-delà de la date à laquelle le
souscripteur peut exercer son droit de résiliation. Lorsque les frais reportés sont
des commissions payables à chaque échéance de prime, cette période d’imputation
ne peut courir au-delà de la prochaine échéance de prime.
Ainsi, les frais d’acquisition reportés sont évalués en appliquant au montant des
primes non acquises le coefficient de frais d’acquisition qui est déterminé par le
rapport des frais d’acquisitions enregistrés en comptabilité (ligne spécifique de
l’état de résultat technique) aux primes émises.
Assurance vie
Primes émises
Les primes liées à la distribution des contrats doivent être comptabilisées
lorsque l’ensemble des conditions suivantes est satisfait :
• Il y a eu échange des consentements entre l’assureur et l’assuré ce qui entraîne la naissance d’une créance certaine qui doit être enregistrée en comptabilité.
• Ce produit doit trouver sa contrepartie dans la naissance d’un engagement de l’assureur qui se trouve en principe matérialisé dans les provisions mathématiques.
Primes en coassurance
Les primes en coassurance doivent être comptabilisées dès lors que
l’entreprise dispose d’une information suffisamment précise et fiable de
l’apériteur pour permettre la mesure du revenu.
Primes acquises et non émises
A la clôture de l’exercice il doit être tenu compte des garanties ayant pris effet
avant la date de clôture mais pour lesquelles la prime correspondante n’a pu
être émise. L’enregistrement comptable est effectué à l’aide des comptes de
primes acquises et non émises. Conjointement à la constatation de ce revenu,
une provision mathématique doit être évaluée et comptabilisée.
Annulation de primes
Dans le cas où des primes émises ont fait l’objet d’une annulation ultérieure,
le montant de ces annulations est inscrit dans un compte spécifique de la
nomenclature comptable qui vient en déduction des primes émises dans les
états financiers.
Primes non acquises
La notion de primes non acquises, telle que définie infra, concerne principalement
les activités non vie qui reposent le principe de la mutualisation des risques. Cette
provision ne peut donc être constituée dans le cadre des catégories d’assurance vie
que pour les opérations de prévoyance individuelles ou collectives ne donnant pas
lieu à la constitution de provisions mathématiques.
Primes à annuler
Lors de chaque inventaire, les entreprises doivent évaluer, selon des méthodes
statistiques reconnues, les annulations de prime qui interviendront sur les
primes émises et les primes acquises et non émises.
Frais d’acquisition reportés
Les entreprises doivent inscrire à l’actif du bilan les frais d’acquisition des contrats
et les amortir sur la durée de vie moyenne des contrats selon la méthode de
l’amortissement linéaire. L’analyse doit être effectuée par catégories homogènes de
contrats.
Réassurance
Réassurance facultative
Dans le cadre de cette forme de réassurance, le réassureur ne s’engage que sur
une connaissance précise du risque et du revenu associé. La comptabilisation
de ces opérations doit donc être réalisée lors de l’obtention du bordereau
d’engagement qui matérialise l’acceptation.
Par commodité, les affaires cédées par le biais de la réassurance facultative
peuvent n’être comptabilisées que de manière intermittente si la périodicité est au
moins trimestrielle.
Réassurance proportionnelle
Dans les traités proportionnels, les primes et les sinistres sont cédés dans la
même proportion. Le fait générateur de la comptabilisation des primes cédées
est donc la comptabilisation des primes elles-mêmes.
Cependant, par commodité, la pratique consiste à ne recenser les primes cédées
que périodiquement. La comptabilisation des primes cédées n’est donc réalisée que
lors des arrêtés des opérations de réassurance qui devraient être réalisés au moins
trimestriellement.
Réassurance non proportionnelle
Le fait générateur de la comptabilisation des primes cédées est donc la
comptabilisation des primes elles-mêmes.
Lorsque les traités prévoient des taux de prime variables et des minimum de primes, la comptabilisation de la cession doit être réalisée lorsque le montant peut être mesuré de façon fiable.
Primes cédées ou rétrocédées
La comptabilisation des cessions doit être réalisée dans l’exercice sans
décalage. L’enregistrement sur l’exercice suivant d’opérations relatives à
l’exercice précédent doit donc rester exceptionnel.
Les primes cédées ou rétrocédées doivent être comptabilisées dès lors que
l’entreprise dispose d’une information suffisamment précise et fiable pour
permettre la mesure du revenu cédé.
Selon la nature des traités, la mesure du revenu cédé et/ou rétrocédé et par
conséquent l’enregistrement de ces opérations peuvent être réalisés lors de
l’émission des primes ou à l’issue d’une période déterminée.
Ainsi, par commodité un inventaire intermittent de ces opérations peut être réalisé mais la comptabilisation doit être cependant opérée régulièrement avec une périodicité au moins trimestrielle.
Les cédantes doivent fournir trimestriellement ces informations aux cessionnaires (réassureurs ou rétrocessionnaires).
Primes acceptées
Les primes acceptées doivent être comptabilisées dès lors que l’entreprise dispose
d’une information suffisamment précise et fiable du cédant pour permettre la
mesure du revenu.
La comptabilisation des acceptations doit être réalisée dans l’exercice sans
décalage. L’enregistrement sur l’exercice suivant d’opérations relatives à
l’exercice précédent doit donc rester exceptionnel.
A ce titre, les entreprises doivent mettre en place des procédures adéquates pour assurer la bonne information des contractants dans les délais requis.
En cas de retard dans la comptabilisation des opérations d’acceptation, le résultat
de la période sur le traité concerné ne pourra pas être reconnu en comptabilité sauf
dans le cas où l’on estime qu’il sera déficitaire. Lors de l’inventaire, les primes
manquantes doivent être :
• estimées si l’entreprise possède des informations suffisamment fiables pour réaliser ces estimations. Dans ce cas, le compte de provision pour sinistres à payer doit être utilisé pour neutraliser le résultat éventuel. Cependant, si une perte est attendue, elle doit faire l’objet d’une provision complémentaire,
• ignorées dans le cas où l’entreprise ne possède pas d’éléments suffisamment fiables pour estimer les éléments manquants. Les éléments disponibles sont alors neutralisés.
Informations à fournir
Les entreprises d’assurance et/ou de réassurance doivent fournir dans les notes aux
états financiers un tableau de résultat technique ventilé par catégorie d’assurance et
sous catégorie d’assurance (cf. §.87 et 88 de la Norme de présentation des états
financiers : Résultat technique par catégorie).
Les entreprises d’assurance et/ou de réassurance doivent également ventiler les
primes brutes émises par zone géographique (cf. §.94 de la Norme de présentation
des états financiers : Ventilation des primes par zone géographique et ventilation des primes par secteur).
Les notes aux états financiers doivent renseigner sur les primes émises par nature
de risque (commercial ou non commercial pour l’assurance des risques à
l’exportation).
Date d’application
La présente norme est applicable aux états financiers relatifs aux exercices ouverts
à partir du 1er janvier 2001.